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我国企业所得税制改革和立法研究

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保定在线核心提示:国民待遇又称无差别待遇,是世界贸易组织最基本的原则,其实质是非歧视原则……

但是,随着我国社会主义市场经济体制的逐步建立,特别是我国加入世界贸易组织后,两套所得税制度已经不能适应新形势发展的需要,出现了许多矛盾和问题,其中最主要的有以下问题:1.两套税制违反国民待遇原则,不符合世贸规则和国际通行做法。国民待遇又称无差别待遇,是世界贸易组织最基本的原则,其实质是非歧视原则。它一方面要求在同等条件下,外商所享受的税收待遇不低于本国居民;另一方面外商也不能要求享受任何高于本国国民的税收待遇。从我国目前的情况来看,税收非国民待遇和超国民待遇同时并存。一方面外资企业享受了许多国内企业不能享受的税收待遇;另一方面,由于内外资企业所得税没有统一,外资企业在享受税收优惠待遇的同时,也存在一些非国民待遇,适用于内资企业的某些税收优惠,如福利性、照顾性税收优惠,外资企业不能享受。各国税法一般是以区分居民和非居民来确定不同的纳税义务,而不是以资金来源的不同实行不同的税制,采取不同税收待遇。2.两套税制违反税负公平原则,不利于企业公平竞争。外商投资和外国企业法规定,外资企业享有2年免税、3年减半征税、再投资退税等大量的税收优惠政策。而内资企业不能享受同等的税收优惠政策。目前内资企业的实际税负大约为25%,远高于外资企业实际税负大约为15%的水平。这对内资企业是一种极不公平的待遇,特别是我国加入世界贸易组织后,外资将会大量进入我国,使我国内资企业将面临极为不平等的竞争环境,在国内外激烈的市场竞争中处于极为不利的地位,不仅不利于各种类型企业的公平竞争,而且严重影响内资企业和民族工业的生存和发展。3.两套税制违反税收效率原则,不利于降低费用和提高效益。一方面,效率原则要求税务机关讲究行政管理效率,尽可能节约税收征管费用,包括节约税务机关的征管费用和纳税人申报交纳的费用。由于实行两套所得税制,有国税、地税两个税务机关、两套税务人马分别征收同一种税,不仅极大地增加了征收成本,而且加大了两个税务机关之间、税务机关与纳税人之间的摩擦和矛盾,降低了征收效率。另一方面,效率原则要求税收的额外负担最小。所谓额外负担,是指由征税造成的、超过税收成本以外的经济损失。由于实行两套所得税制,不仅导致税收优惠过多过滥,税收收入白白流失,而且因对内外企业的税收待遇不同,背离了税收中性原则,扭曲了市场经济行为,影响了市场经济的运行效率和资源配置的效益。4.税制不规范既加大了税收征管难度,又影响企业深化改革。随着经济全球化的发展,资金的流入,流出日趋频繁,资本流动超越国界。中国企业到境外投资再回国内投资和上市筹集境内外资金的现象日益增多,由于两套税制极不规范,不仅愈来愈难以区分“内资”、“外资”企业,而且增多了企业避税的途径和税收流失的漏洞,加大了税收征管的难度,不利于强化税收征管,堵塞收入流失。同时,由于内资企业、外资企业税收待遇不同,税负相差很大,导致企业更多的根据税收待遇选择经营组织形式,不利于企业按现代企业制度要求深化改革。5.税收待遇不同导致所得税执法不严,税收流失严重。由于内资企业、外资企业享有不同的税收待遇,使企业之间互相攀比,要求给予更多的税收优惠。加上所得税为中央与地方共享税,受利益驱动和地方保护主义影响,为了吸引外来投资,乱开口子时有发生,许多地方扩大税前列支范围,放宽税收优惠政策,随意减免税现象屡禁不止,这是造成税收优惠过多过滥、税收流失严重的一个重要原因。二、我国企业所得税制度改革的主要原则和重点为了解决上述问题,我国企业所得税制改革的方向应当是,通过统一所得税法,公平所得税负,规范所得税制,建立和完善既符合国际惯例、又适合我国社会主义市场经济发展的企业所得税制。我们改革企业所得税制总的要求是,遵循WTO规则和国际通行规则,结合中国国情,认真借鉴世界各国的有益经验,以保证我国税制的规范性、科学性。具体地说,所得税制改革应当遵循以下主要原则:1.按照公平税负原则,统一内外资企业所得税。公平税负包括两层含义:一是横向公平,即要求具有相同能力的纳税人必须缴纳相同的税,而不再区分纳税人的资金来源、组织形式、经济类型等有何不同;二是纵向公平,即对具有不同的纳税能力的纳税人必须缴纳不同的税,具有较高纳税能力的纳税人必须缴纳较高的税。所得税制缺乏横向公平,主要产生于两套不同的税制和将税收制度用于某些非筹集收入的目的,如以优惠的税率吸引外商来华投资;所得税制缺乏纵向公平,主要产生于税收优惠过多过滥,导致所得税的实际税率与名义税率的差距过大。按照公平原则,必须统一内外资企业所得税制,包括合并内外资企业所得税,调整和统一税前列支项目,调整和统一所得税率,调整和统一税收优惠政策,以取消内外资企业不同的税收待遇,缩小所得税实际税率与名义税率之间的过大差距。2.按照适度征税原则,适当降低税率、拓宽税基。适度征税原则是指政府征税,包括税制的建立和税收政策的运用,都要兼顾国家财力的需要和税收负担的可能,做到取之有度。遵循适度原则,要求税收负担适中,税收收入既能满足国家财政支出的正常需要,又能与国民经济发展同步协调,并在此基础上,使社会税收负担尽量从轻。目前我国内外资企业所得税的法定税率为33%,但对特殊地区和企业,分别实行27%、18%、15%的优惠税率。由于存在较多的税收优惠,实际税负与名义税率的差距较大,内资企业实际税负为25%左右,外资企业实际税负为15%左右。按照适度征税原则,根据世界各国税制改革的发展趋势,考虑到我国周边国家所得税率的情况,从我国的实际需要和可能出发,所得税从33%降到25%左右为宜。同时适当减少税前扣除项目,严格限制费用扣除,将资本利得纳入征税范围,拓宽所得税税基。限制费用扣除的原则:一是与取得收入没有直接联系的;二是收入与费用发生期不配比的;三是交易的目的是避税的;四是税收政策已有规定的。通过上述措施,不仅可以保证国家财政收入发生大幅度变化,而且有利于提高我国企业的国际竞争能力。3.按照适度原则和效益原则,调整优惠政策,转变优惠方式。税收优惠的适度原则,是指税收优惠的量应以最能恰当地实现税收优惠的目的为标准,同时考虑国家财政的承受能力和企业的税收负担状况。效益原则则要求以尽量少的税收优惠量达到对特定行业、活动最有效的鼓励和扶持。我国现阶段税收优惠的主要问题:一是税收优惠量过大,税收优惠的管理权限虽集中在中央,但实际操作中,许多地方各级政府为了吸引外资、发展本地经济,仍以种种形式和手段,越权减免税,使税收优惠规模难以控制,不仅导致了税收的大量流失,提高了税收的征收成本,而且也易误导企业的经济行为,增加了税收的额外损失;二是税收优惠的结构不合理,主要集中在对外资企业的所得税优惠方面,不仅严重影响了内外资企业的公平竞争,而且由于国家间税收的管辖权的差异,国际间双重征税的存在,使外国投资者往往享受不到所得税的实际优惠,影响了税收优惠的效果;三是税收优惠偏重于直接形式,以减免形式为主,很少运用加速折旧、加计扣除、投资抵免等间接优惠形式,不利于提高税收优惠的效益;四是税收优惠的范围不科学,经济特区、经济开发区、经济技术开发区享受较多的税收优惠,拉大了沿海发达地区与经济落后地区的发展差距,不利于地区经济的均衡发展。遵循适度原则和经济效益原则,一要在统一内外资企业所得税制的同时,统一税收优惠政策;二要尽量大幅度减少优惠总量,对需要保留的优惠政策,必须经过充分的科学论证,突出优惠重点;三要调整税收优惠方向,由以区域优惠为主,转向以产业优惠为主;四要转变优惠形式,尽量减少定期减免税,较多采用间接方式,如加速折旧、加计扣除、税收抵免等多种形式,以提高经济运行效率,促进国民经济的发展。4.按照避免重复课税原则,实行归集抵免制,协调好两个所得税。按现行税法规定,对个人从企业取得的股息、红利征收20%的个人所得税,尽管企业对该项股息、红利已经交纳了企业所得税,但这是对同一所得额征收两种所得税的重复课税。为了解决这个问题,必须协调好两个所得税:一是实行归集抵免制,即将企业分配利润时所缴纳的企业所得税款归属到其股东的股息中,给予股东税收抵免,以消除对股息的双重课税问题。对公司股东分得的股息全部抵免后不再交企业所得税,对个人股东分得的股息在征个人所得税时给予部分抵免,比如,企业所得税的税率为25%,个人所得税为35%,对分得的股息只需补交10%的个人所得税。二是对个人独资企业、合伙企业取得的利润归集到每个合伙个人名下征收个人所得税,对独资企业、合伙企业不再征收企业所得税。三是缩小企业所得税税率和个人所得税最高边际税率之间的差距,搞好两个所得税的协调衔接。5.按照节约费用原则,改革征管模式,提高征管效率。1994年以来,我国企业所得税是按照企业的预算级次、投资主体、所有制性质的不同而划分为中央收入和地方收入,并分别由国家税务局和地方税务局征收管理。从2002年起,企业所得税改为中央与地方按比例分享,在保证各地基数的基础上,逐步提高中央在超收部分中的比例。但目前仍有国税局、地税局两套税务机构对同一税源进行征管,这不仅造成税收征管费用的极大浪费,而且加大了两个税务系统的矛盾,降低了征管效率,必须尽快改变这种模式。应当按照节约原则,在统一税基、统一要求的基础上,由国税局或地税局一个税务局系统负责征收管理,由另一个税务局系统负责税收稽查,以尽可能降低缴纳费用,提高征管效率。同时,积极创造条件,努力实现税收征管电子化,尽快做到网上申报、网上计税、网上缴纳。三、制定统一的企业所得税法的主要原则和目标我国制定统一的企业所得税法,应当遵循以下主要原则和目标:1.根据我国国情,借鉴国外所得税立法的有益经验,保证税法的科学性和完备性。以税法名称为例,统一后的税法应改为法人所得税法为好,其主要理由:首先,建立法人税制,是我国企业所得税制的发展方向。目前世界绝大多数国家的企业所得税均实行公司税制或法人税制,以法人作为基本纳税单位,建立法人税制也是我国发展社会主义市场经济、建立企业现代制度的必然要求。第二,从我国现实情况来看,以企业所得税命名税种存在不少问题:由于纳税主体不够清晰,企业所得税和个人所得税交叉错位,容易发生错征、重征,而对一些不以“企业”冠名营利性组织单位,则易出现漏征;由于企业是以盈利为目的的组织单位,但在征税中难以判断一个组织单位是否以营利为目的,给执行带来随意性,不利于严格征管和依法治税;第三,我国民法通则把民事主体划分为法人和自然人,相应设立法人所得税法和个人所得税法,不仅符合法理依据,而且涵盖所有纳税人,法人范围包括企业法人、机关事业单位法人、社会团体法人。第四,符合国际通行做法,法人具备法律规定的条件,法人成立必须办理严格的核准登记手续,因而不仅容易识别是否是法人,有利于对纳税人的界定和划分,而且可根据注册地与住所标准,将法人分为居民法人和非居民法人,分别承担无限、有限的纳税义务,有利于与国际税制的衔接和税务合作。2.把握国际上所得税改革的发展趋势,增强税法的统一性和前瞻性。目前,世界所得税制改革呈现以下发展趋势:一是降低税率。在经济合作和发展组织29个国家中,除了奥地利以外,其他所有成员国家都程度不同地降低了公司所得税的税率,1995年与1986年相比,平均削减了近10个百分点,近几年一些国家又进一步下调了税率。二是拓宽税基。外延拓宽主要是将企业附加福利和资本利得纳入应税所得;内涵拓宽主要是减少税收优惠和税收支出。三是减少优惠。包括减少费用扣除、资产折旧、投资抵免、税率减免等,以利于减少税收对经济的过度干预,缓解税负不公。四是严格征管。主要是通过加强税收征管,降低征管成本,提高征管效率,减少税收流失。在世界经济向一体化方向发展和各国税制改革呈现趋同化的情况下,我国制定企业所得税法,必须顺应税制改革“低税率、宽税基、少优惠、严管理”的发展潮流,以增强我国所得税法的统一性和前瞻性。3.正确处理简化税制和完善税法的关系,增强税法的透明度和可操作性。许多国家税收制度非常复杂,主要原因:一是税法必须用法律语言清楚地定义税收的各种要素及其特点;二是政府把税制用于非收入筹集目的的某些方面。由于税制过于复杂、繁琐,反而降低了透明度和可操作性,不仅增加纳税成本,影响纳税人的投资、经营决策,而且加大税收征管的难度和征收成本,因而西方发达国家出现简化税制的趋势。但由于这些国家采用成文法和判例法相结合的法律制度,其条文的不足,往往可以判例弥补。而我国没采取判例制度,必须正确处理简化税制和完善税法的关系,注重增强透明度和可操作性。税法应当详略得当,既不能过于繁琐,也不能过于简单,该详实的要详实,该简化的要简化。4.正确处理公平和效率的关系,坚持公平优先、兼顾效率的原则,增强税法对多重目标的协调性。按照现代观点,最理想的所得税制当然是公平和效率都兼顾的税制。但公平与效率是一对矛盾,在现实生活中两者关系较难处理,往往是鱼和熊掌不可兼得。根据我国现阶段社会经济发展情况,权衡社会稳定、改革开放、经济发展等多重目标及其关系,从有利于这些目标的协调出发,考虑到所得税的特点及其直接税的特殊调节作用,所得税法制定和税制设计应当坚持公平优先、兼顾效率的原则。既要注重相对公平,包括横向公平和纵向公平,又要在相对公平的前提下,讲求税制运行的效率,包括经济效率和征管效率,以促进多重目标的实现。5.协调好企业所得税法与财会制度的关系,增强税法的规范性和强制性。目前我国内资企业所得税条列和外资企业所得税法,对收入确定、费用扣除、资产处理等方面,都缺乏比较详实的税收规定,计算所得税是在很大程度上依赖于财会制度,这不仅对征纳双方非常不便,而且引发许多争议和矛盾,必须协调好税法和财会制度的关系。首先,制定所得税与修改财会制度的有关内容统一考虑、同步进行,使两者尽可能协调一致起来;其次,在企业所得税法及其实施细则中增加对收入确定、费用扣除、资产处理等方面的规定,并使有关所得税计算的规定与财会制度尽可能衔接好,以增强税法的完备性和可操作性;第三,明确规定对所得税的计算,凡是在税法中有规定的,必须严格按照税法的有关规定执行,凡是税法没有规定的,则按财会制度执行,以增强税法的规范性和强制性。

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